以案說稅：勞務派遣涉嫌虛開法律風險解析

編者按 ：勞務派遣用工方式靈活、便利，能為企業大幅減少事務性工作、節約用工成本，避免與被派遣勞動者在人事（勞動）關係上可能出現的糾紛，受到各行各業所青睞。實務中，不少用工單位因難以分辨勞務派遣公司資質，在簽訂《勞務派遣協議》環節存在瑕疵等原因，導致勞務派遣用工存在虛開風險。本期華稅律師以一則勞務派遣虛開刑事案例，分析法院裁判針對不同情況下的虛開認定，從法律關係、實質課稅原則等角度分析，違反《勞動合同法》的勞務派遣用工並不必然構成偷稅、虛開，以饗讀者。

一、案例引入

哈爾濱保興勞務派遣有限公司（以下稱保興勞務派遣公司），成立於2007年11月30日 ，經營範圍為：勞務派遣，勞務服務，勞務諮詢，社會保險與公積金代繳代辦等，孟某某為實際控制人。2014年8月至10月間哈爾濱保興勞務派遣有限公司為黑龍江中海經測空間信息技術有限公司（以下稱中海經測公司）、哈爾濱宏程寶泰經貿有限公司（以下稱宏程寶泰公司）、黑龍江省水利水電工程總公司（以下稱水利水電公司）、哈爾濱海泰導航與測控技術有限公司（以下稱海泰導航公司）、黑龍江正陽家電有限公司（以下稱正陽家電公司）等五家單位開具的勞務費發票，被哈爾濱市道里區人民檢察院以犯虛開發票罪，於2015年7月29日向當地法院提起公訴。

二、爭議焦點及各方觀點

檢察院指控依據：

2014年8月至10月間，孟某某經營保興勞務派遣公司未獲得相關勞務派遣經營資質、沒有實際發生勞務派遣業務，所開具發票應認定為虛開。

保興勞務派遣公司抗辯要點：

2014年8月至10月間，我公司為中海經測等五家公司開具發票，與實際業務相符，不應構成犯罪。

法院裁判觀點：

該法院認定虛開的主要因素為勞務派遣用工雙方是否有實際業務發生，而是否簽訂勞務派遣合同、是否有工資表及相關勞務人員情況證明等，成為「實際業務發生」的關鍵考量因素。

三、華稅觀點

（一）不應因勞務派遣用工模式違反《勞動合同法》而否認業務真實發生,未造成國家稅款損失不應認定為虛開、偷稅

1、業務真實發生，未簽訂勞務派遣協議等違反《勞動合同法》的行為不必然否認真實交易

《中華人民共和國發票管理辦法》第二十二條第二款第（二）項「讓他人為自己開具與實際經營業務情況不符的發票」的是虛開發票行為。最高人民法院關於適用《全國人民代表大會常務委員會關於懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定》的若干問題的解釋（法發(1996)30號）規定：一、具有下列行為之一的，屬於「虛開增值稅專用發票」：（1）沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發票；……因此，有無真實應稅勞務的發生，是認定勞務派遣用工是否構成虛開的關鍵。

《勞務派遣協議》是勞務派遣用工中，勞務派遣單位和用工單位對派遣崗位和人員數量、派遣期限、勞動報酬和社會保險費等事項簽訂的協議。未簽訂《勞務派遣協議》違反的是《勞動合同法》第五十九條的規定，可根據《勞動合同法》的相關規定進行處罰。法院判決不應以未簽訂《勞務派遣協議》為由否認業務真實存在，企業若能夠提供相關勞務人員工資單、社會保險繳費情況、人員情況說明等材料相互印證，證明雙方確實存在實際業務，法院應予以認可。案例當中保興勞務派遣公司為宏程寶泰公司、海泰導航公司開具發票，如能夠提供相關勞務人員人員情況證明、工資單、社會保險繳納情況等證明勞務真實發生，不應認定為虛開。

2.差額納稅是遵循實質課稅原則的體現，扣繳義務人已履行扣繳義務，並不因為選擇差額納稅造成國家稅款損失

實質課稅原則指對於某種情況不能僅根據其外表和形式確定是否應予課稅，而應該根據實際情況，尤其應當根據其經濟目的和經濟生活的實質，判斷是否符合課稅的要素，以求公平、合理、有效地進行課稅。根據《關於進一步明確全面推開營改增試點有關勞務派遣服務、收費公路通行費抵扣等政策的通知》（財稅[2016]47號）提供勞務派遣服務可以選擇差額納稅，以取得的全部價款和價外費用，扣除代用工單位支付給勞務派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金後的餘額為銷售額，按照簡易計稅方法依5%的徵收率計算繳納增值稅。該條款正是實質課稅原則的體現，若勞務派遣用工模式即使違反《勞動合同法》相關規定，但是已經根據《個人所得稅法》、《稅收征管法》履行代扣代繳義務，未造成國家稅款的流失，不應認定為虛開、偷稅。

關於勞務派遣用工模式的代扣代繳義務人，根據《關於個人所得稅偷稅案件查處中有關問題的補充通知》（國稅函[1996]602號）的規定，勞務派遣用工的扣繳義務人應為「對所得的支付對象和支付數額有決定權的單位和個人」，以上可知，不論是勞務派遣單位還是用工單位，只要對相關勞務人員支付的數額有決定權，應認定為代扣代繳義務人。

（二）如勞務派遣公司開具發票被證實虛開，用工單位作為受票方的法律責任

1、能夠證明業務真實性+取得發票為善意——補繳稅款

勞務派遣用工模式中，用工單位取得已被證實虛開的增值稅發票，根據《國家稅務總局關於納稅人善意取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》（國稅發[2000]187號）、《國家稅務總局關於納稅人善意取得虛開增值稅專用發票已抵扣稅款加收滯納金問題的批複》（國稅函[2007]1240號）的規定，若發票註明提供勞務的金額及稅額等全部內容與實際相符，且沒有證據表明用工單位知道勞務派遣單位提供的發票是以非法手段取得的，不以偷稅或者騙取出口退稅論處；不適用《稅收征管法》第三十二條的規定，不得加收滯納金。但應作進項稅額轉出，補繳稅款。

2、無法證明善意被認定為不合規發票的——補繳稅款+滯納金

用工單位取得虛開的增值稅發票，無法證明善意的，取得的增值稅扣稅憑證被認定為不合規發票的，根據《增值稅暫行條例》第九條、《國家稅務總局公告2012年第33號》，納稅人取得虛開的增值稅專用發票，不得作為增值稅合法有效的扣稅憑證抵扣其進項稅額。因不得抵扣而補繳的稅款從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金；同時，取得的不合規發票不得作為有效稅前扣除憑證，列支的費用、成本不得在企業所得稅前不得扣除，需調整補繳企業所得稅，並且從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。

3、利用勞務派遣單位為自己虛開發票，應承擔虛開刑事責任

實務中，為套取資金用於員工工資、獎金髮放，逃避稅款繳納是常見虛開的原因，在無實際勞務服務業務的情況下，利用勞務派遣單位為自己虛開增值稅發票、套取現金情節嚴重，將觸犯刑法，面臨刑事責任風險。

根據《刑法》第二百零五條、法發(1996)30號的規定，沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發票均屬於「虛開」，根據《刑法》第二百零五條、《最高人民法院關於虛開增值稅專用發票定罪量刑標準有關問題的通知》（法[2018]226號）的規定，根據虛開增值稅專用發票數額，重則可判處無期徒刑，並處罰金；虛開增值稅普通發票情節嚴重構成犯罪的，根據《刑法》第二百零五條構成虛開發票罪，根據虛開增值稅普通發票數額，可判處至7年有期徒刑，並處罰金。犯前款罪。單位犯前款罪的，對單位判處罰金，並對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，依照前款的規定處罰。